欧盟会计准则解析：指令、地方 GAAP 与适用主体
《会计指令》的实际要求、IFRS 的强制适用场景、各国的本地 GAAP 差异，以及帮助您确定公司适用规则的决策表。
欧盟并没有统一的会计准则。实际存在的是一个多层体系：一项为年度财务报表设定最低规则的欧盟指令、一项强制上市公司合并财务报表采用 IFRS（国际财务报告准则）的条例，以及 27 个填补指令未尽事宜的国家级框架。欧盟境内的公司依据其注册所在国的国家规则编制法定报表，而这些国家规则正是该指令在当地转化后的产物。
本文将对每一层进行解释，列出决定公司披露要求的规模门槛，并在文末提供一张表格，帮助您确定适用于自身业务的会计框架。
第一层：《会计指令》
《2013/34/EU指令》（通常被称为《会计指令》）是针对有限责任公司年度财务报表的欧盟级规则手册。它于 2013 年取代了第四和第七公司法指令。指令并不会直接对公司产生约束力；各个成员国必须将其转化为国家法律，而公司遵循的正是转化后的国家法律。
该指令为所有人统一规定了少数几项核心内容：
- 基本原则：持续经营、审慎性、权责发生制、一致性，以及实质重于形式（最后一项由成员国自行决定是否采用）。
- 报表格式：资产负债表格式（附件三和附件四）以及利润表格式（附件五和附件六）的可选项。各成员国可自行决定其境内公司可以使用哪种格式。
- 附注：强制要求一套核心附注，随着公司规模扩大，所需披露的内容也会增加。
- 管理层报告：中型和大型公司必须编制。
- 审计：中型、大型公司以及公众利益实体必须进行法定审计。成员国可以豁免小型公司，且大多数成员国确实如此。
- 公示：经批准的报表必须在资产负债表日后 12 个月内提交给国家商业登记局。
其余所有内容均留给国家法律规定，这也是为什么两个位于不同成员国、规模相同的公司所编制的报表看起来可能会有很大差异。
规模类别与 2024 年门槛
该指令通过三项标准将公司分为四个类别：资产负债表总额、净营业额以及年均员工人数。如果在资产负债表日未超过其中三项指标中的两项，公司即落入相应类别。只有在连续两年超过或低于相关限额后，公司才会变更为其他类别。
《授权指令 (EU) 2023/2775》将各项货币限额上调了约四分之一，以修正通货膨胀的影响。成员国必须自 2024 年 1 月 1 日或之后开始的财政年度起应用新的限额，并可选择提前一年执行。
| 类别 | 资产负债表总额 | 净营业额 | 年均员工人数 |
|---|---|---|---|
| 微型 | ≤ €450,000 | ≤ €900,000 | ≤ 10 |
| 小型 | ≤ €5,000,000 | ≤ €10,000,000 | ≤ 50 |
| 中型 | ≤ €25,000,000 | ≤ €50,000,000 | ≤ 250 |
| 大型 | 超过任意两项中型限额 |
成员国可以将小型公司的货币限额提高最多 50%，因此在某些国家，小型公司的范围可以扩展至资产负债表总额 750 万欧元以及营业额 1,500 万欧元。当公司规模接近某个临界点时，请务必核对国家转化条例，而非仅参考指令原文。
各类别的编制义务
| 义务 | 微型 | 小型 | 中型 | 大型 |
|---|---|---|---|---|
| 资产负债表与利润表 | 是，允许简化格式 | 是，允许简化格式 | 完整格式 | 完整格式 |
| 附注 | 可免除大部分附注 | 简化版附注 | 完整版附注 | 完整版附注及额外披露 |
| 管理层报告 | 可免除 | 可免除 | 必须编制 | 必须编制 |
| 法定审计 | 大多数成员国予以豁免 | 大多数成员国予以豁免 | 必须进行 | 必须进行 |
| 公示 | 仅需资产负债表（部分成员国） | 资产负债表和附注；可不公开利润表 | 完整报表 | 完整报表 |
| 现金流量表 | 指令未作要求 | 指令未作要求 | 国家可选 | 国家可选 |
该指令并未要求任何主体编制现金流量表。部分成员国要求中型和大型公司编制，而 IFRS 则始终要求编制，这也是为什么同一家集团在其合并报表中可能包含现金流量表，但在子公司的法定报表中却没有的原因。
第二层：针对上市集团的 IFRS
《(EC) 1606/2002条例》（即 IAS 条例）要求，所有在欧盟受监管市场挂牌交易证券的公司，必须按照欧盟采纳的 IFRS 编制其合并财务报表。自 2005 年开始的财政年度起，该要求一直适用。由于这是一项条例而非指令，它无需经国家转化即可直接适用。
有两个观点经常被误解：
- 该条例仅涵盖合并报表。上市母公司自身的年度报表以及每个子公司的年度报表，均遵循当地的 GAAP，除非成员国行使其选择权将 IFRS 的适用范围扩大至这些报表。
- “经欧盟采纳的 IFRS”并不等同于 IASB（国际会计准则理事会）发布的 IFRS。每项准则都要经过欧盟的背书流程（endorsement process），在此过程中存在时间差和排除项（carve-outs）。在实践中，这些差异仅影响极少数公司，但法律依据始终是欧盟背书版本。
成员国可以允许或要求非上市公司及年度报表采用 IFRS。少数成员国允许这样做，但很少有强制要求的。主动采用 IFRS 的非上市公司通常是因为其母公司或投资者采用该准则进行报告。
第三层：国家 GAAP（本地会计准则）
国家级框架是绝大多数欧盟公司实际适用的会计规则所在地。以下列举几个例子，每个国家各用一句话概括：
- 德国遵循《德国商法典》（Handelsgesetzbuch, HGB）第三卷，其税务资产负债表由商业资产负债表衍生而来，并使用 XBRL 分类标准（E-Bilanz）向税务机关报送。
- **France（法国）**遵循《通用会计总规划》（Plan Comptable Général, PCG），该规划规定了强制性的国家会计科目表，并为标准化的税务申报套表（liasse fiscale）提供数据。
- **Lithuania（立陶宛）**遵循《商业会计准则》（Verslo apskaitos standartai, VAS），并采用推荐的国家会计科目表，大多数公司会直接照搬发布版本。
- **Sweden（瑞典）**采用瑞典会计委员会（Bokföringsnämnden）的框架：K2 是面向小型公司的简化规则手册，K3 是以原则为导向的主规则手册，而 K4 则适用于应用 IFRS 的集团。
- **The Netherlands（荷兰）**将《民法典》第二卷第九篇与荷兰会计准则委员会（Raad voor de Jaarverslaggeving）的指南结合使用，并允许小型公司在其法定报表中采用税务估值规则。
这种模式在其他成员国中不断重复：通过国家法律转化指令、准则制定机构发布详细指南，并在许多国家推行强制或推荐的会计科目表。会计科目表对于软件开发至关重要，因为它决定了每笔交易如何记账，以及如何根据账户余额构建报表行。
哪个框架适用于您？
| 您的处境 | 各公司的年度报表 | 合并报表 |
|---|---|---|
| 单一公司，未上市 | 注册所在国的国家 GAAP | 无需编制 |
| 未上市公司集团，小型集团 | 各公司自身的国家 GAAP | 大多数成员国免予合并（小型集团豁免） |
| 未上市公司集团，中型或大型集团 | 各公司自身的国家 GAAP | 国家 GAAP 合并；许多成员国允许采用 IFRS |
| 集团母公司在欧盟受监管市场上市 | 各公司自身的国家 GAAP（除非成员国扩大 IFRS 适用范围） | 经欧盟采纳的 IFRS，强制适用 |
| 非欧盟母公司的欧盟子公司 | 子公司所在国的国家 GAAP | 取决于欧盟子集团本身是否豁免；该豁免通常要求上一层母公司的合并报表具有同等效力并在当地备案 |
小型集团的定义与小型公司采用相同的三个标准，并基于合并或汇总后的集团层面进行评估。刚好略高于小型限额的集团往往会惊讶地发现，他们首次需要编制合并报表。
组建集团后会发生哪些变化？
合并会带来单体公司会计从未涉及的工作：合并成员公司的资产负债表和利润表、抵销内部往来的应收款项、应付款项、销售和采购、换算采用其他货币记账的成员公司账目，以及将属于外部股东的权益份额作为非控股权益（non-controlling interest）进行报告。
该指令在第六章中规定了合并报表的规则。IFRS 10 和 IAS 21 则为 IFRS 集团做出了规定。两者都需要相同的计算步骤，因此只要报告主体做出专业判断，合并引擎就可以支持任意一种框架。
Nordlet 的集团合并功能正是在这一层级发挥作用：集团所有者添加成员公司并设定持股比例与合并方法（全资合并、包含非控股权益、比例合并或权益法），以其他货币计账的成员公司按期末汇率进行换算，集团内部余额会被标记以供复核，您决定的抵销分录则作为平衡调整项输入。输出结果包括合并资产负债表、利润表和试算平衡表。集团现金流量表、所有者权益变动表、自动抵销以及多汇率货币换算暂不提供，操作指南中也对此作了说明。
报表备案地点
每个成员国都有一个接收经批准的年度报表的商业登记局：德国的 Handelsregister 和 Bundesanzeiger、法国的 Registre du commerce、丹麦的 Erhvervsstyrelsen、瑞典的 Bolagsverket、立陶宛的 Registrų centras 等。有些登记局接受结构化文件（目前内联 XBRL 已很普遍），有些接受 PDF，还有些只能通过其自身的网页表单录入数据。
Nordlet 的按国家/地区划分的备案页面列出了其覆盖的 30 个国家中，Nordlet 是直接发送年度报表、生成供您上传的文件，还是展示数据供您手动录入。由于各国的登记局不尽相同，答案也会因国而异：丹麦的年度报告以内联 XBRL 形式发送，瑞典的年度报告生成为内联 XBRL 以供上传至 Bolagsverket，而立陶宛的报表则需要手动录入，因为该登记局不提供文件上传格式。
Nordlet 如何处理这些层级
Nordlet 的设计理念是让一套账簿能够满足其覆盖的 30 个国家中任意一国的本地层级要求。
- 一个科目表，多种报表格式。 每家公司都从相同的科目表模板开始，该模板遵循立陶宛推荐的科目表。随后，账户余额会被映射到当地法定格式下的报表行（通过“账户 → 报表行”进行设置），从而使资产负债表和利润表呈现出当地登记局期望的格式。
- 根据账目判定规模类别。 报告模块拥有一个规模类别端点，可根据公司自身的财务数据将其归类为微型、小型、中型或大型，这决定了适用的报表格式和披露要求。
- 以报告形式呈现财务报表。 资产负债表和利润表由财务报表报告生成，各国的年度报表备案文件也据此生成。哪些备案文件会自动发送，请参阅备案支持页面。
- 支持 606/15 标准的收入确认。 递延收入、分期及里程碑进度计划、退款负债和合同变更均由收入确认引擎按发票明细进行处理。软件提供计算逻辑，而每个合同具体方法的选择仍由报告主体自行判断。
这与指令划定的边界完全一致。软件可以生成报表、映射行项目并报送资料。至于公司在国家选项下属于小型还是中型实体、租赁在当地 GAAP 下是否属于融资租赁，或者集团是否有资格享受子集团豁免，这些都需要公司及其会计师做出专业判断。
FAQ
是否存在统一的“EU GAAP”？
不存在。《会计指令》设定了最低规则，各成员国将这些规则写入本国法律，公司则遵循相应的国家法律。IFRS 仅对在欧盟受监管市场上市的公司的合并报表具有强制约束力。
欧盟的小型公司需要进行审计吗？
该指令要求中型、大型公司以及公众利益实体必须进行审计。它允许成员国豁免小型公司，大多数成员国也确实做出了豁免，不过部分国家设定了更低的国家标准。请查阅注册所在国的国家规则。
目前欧盟公司的规模门槛是多少？
根据《授权指令 2023/2775》，微型公司需满足以下三项中的任意两项或以下：资产负债表总额 45万欧元、营业额 90万欧元、员工 10 人。小型公司：500万欧元、1000万欧元、员工 50 人。中型公司：2500万欧元、5000万欧元、员工 250 人。成员国可将小型公司的货币限额提高最多 50%。
未上市公司可以在其法定报表中采用 IFRS 吗？
仅当成员国允许时才可以。部分成员国允许在年度报表、合并报表或两者中采用。在允许的地区，公司通常还必须满足围绕国家 GAAP 构建的国家备案和税务申报要求，因此进行转换往往需要额外付出不少工作量。
小型公司集团必须编制合并报表吗？
通常不需要。该指令豁免了小型集团编制合并报表的义务，大多数成员国也采纳了这一豁免。但刚好略高于小型限额的集团必须按照国家 GAAP，或者在成员国允许的情况下按照 IFRS 编制合并报表。