DPH v EÚ pre digitálne platformy: OSS, IOSS a pravidlo fiktívneho dodávateľa vysvetlené
Zrozumiteľné vysvetlenie troch mechanizmov, s ktorými sa platforma stretáva pri DPH v EÚ, jedného prípadu, keď sa samotná platforma stáva zdaniteľným predajcom, a spôsobu zaúčtovania každého z nich.
Digitálna platforma predávajúca spotrebiteľom vo viacerých krajinách EÚ sa stretáva s tromi mechanizmami DPH. Jednotné kontaktné miesto pre Union OSS (Union One Stop Shop) jej umožňuje vykázať DPH pre každú krajinu EÚ v jednom štvrťročnom daňovom priznaní. Dovozné jednotné kontaktné miesto IOSS (Import One Stop Shop) robí to isté pre tovar dovezený z krajín mimo EÚ v zásielkach s hodnotou do 150 €. Pravidlo fiktívneho dodávateľa (deemed-supplier rule) robí zo samotnej platformy predajcu povinného platiť DPH pri určitých predajoch, ktoré iba sprostredkúva. Všetky tri mechanizmy nadobudli účinnosť spolu s balíkom EÚ pre DPH v oblasti elektronického obchodu 1. júla 2021 a všetky menia povinnosti platformy v oblasti fakturácie, vykazovania a vedenia záznamov.
Tento článok vysvetľuje jednotlivé mechanizmy, prechádza cez jeden cezhraničný predaj a ukazuje, ako sa určenie daňového režimu a daňové priznania generujú z účtovných kníh.
Koho sa to týka
Tieto pravidlá sa vzťahujú na každú podnikovú entitu, ktorá predáva tovar alebo služby spotrebiteľom (B2C) v iných členských štátoch EÚ, než v akých sídli, alebo takýto predaj sprostredkúva:
- Trhoviská (marketplaces), ktoré prijímajú platby od kupujúceho v mene predajcov tretích strán.
- Obchody s aplikáciami a platformy s obsahom, ktoré distribujú digitálne služby spotrebiteľom.
- SaaS spoločnosti, ktoré predávajú predplatné súkromným osobám v celej EÚ.
- E-shopy, ktoré odosielajú tovar spotrebiteľom v iných členských štátoch alebo dovážajú tovar z krajín mimo EÚ.
Predaje medzi podnikmi (B2B) sa riadia inými pravidlami (dodania tovaru v rámci EÚ oslobodené od dane s nárokom na odpočet podľa článku 138 a prenos daňovej povinnosti podľa článku 196), ktorým sa venujeme v príručke k enginu pre DPH v EÚ. Tento článok sa zameriava na spotrebiteľov.
Balík pre e-commerce z roku 2021 jednoducho
Pred julom 2021 mal každý členský štát vlastný limit pre predaj na diaľku a predajca, ktorý ho prekročil, sa musel registrovat pre DPH v danej krajine. Platformy nenesúc žiadnu zodpovednosť za DPH z tovaru predávaného prostredníctvom nich. Dovoz do 22 € bol oslobodený od DPH, čo sa často zneužívalo.
Tento balík nahradil predchádzajúci systém týmito štyrmi zmenami:
- Jeden limit 10 000 € platný v celej EÚ pre cezhraničný predaj tovaru a digitálnych služieb v režime B2C (článok 59c smernice o DPH). Pod týmto limitom predajca účtuje DPH domovskej krajiny. Nad týmto limitom je DPH splatná v krajine spotrebiteľa.
- Schéma Union OSS, vďaka ktorej sa DPH splatná v iných členských štátoch vykázava v jednom daňovom priznaní podanom v domovskej krajine.
- Schéma IOSS a zrušenie oslobodenia od dovozu do 22 €, takže DPH z malých dovážaných zásielok sa vyberá v mieste predaja.
- Pravidlo fiktívneho dodávateľa (článok 14a), ktoré presúva zodpovednosť za DPH pri určitých sprostredkovaných predajoch z predajcu na platformu.
Miesto dodania a limit 10 000 €
Pri predaji tovaru v režime B2C odoslaného do iného členského štátu a pri poskytovaní telekomunikačných služieb, služieb rozhlasového a televízneho vysielania a elektronických služieb (TBE) spotrebiteľom je DPH splatná v mieste, kde sa nachádza spotrebiteľ (články 33 písm. a) a 58). Sadzba zodpovedá sadzbe cieľovej krajiny.
Článok 59c vyčleňuje malých predajcov. Ak celková hodnota cezhraničného predaja tovaru a TBE služieb v režime B2C v rámci celej EÚ nepresiahla 10 000 € v prebiehajúcom ani v predchádzajúcom kalendárnom roku, predajca môže naďalej účtovať DPH svojej domovskej krajiny. Tento limit je jednotný pre celú EÚ, nie pre každú krajinu osobitne, a vzťahuje sa iba na predajcu usadeného v jednom členskom štáte. Po jeho prekročení sa od daného predaja uplatňuje zdaňovanie v mieste určenia a predajca sa buď zaregistruje v každej cieľovej krajine, alebo využije schému OSS.
Všeobecné služby spotrebiteľom, ako sú poradenstvo alebo väčšina nedigitálnych predplatných, sa naďalej zdania v mieste sídla dodávateľa podľa článku 45 a táto úprava sa ich netýka.
Schéma Union OSS
Schéma Union OSS (Union One Stop Shop) je zjednodušením vykazovania, nie inou daňou. DPH je stále splatná v krajine každého spotrebiteľa sadzbou platnou v danej krajine. OSS mení iba to, kde sa daň vykazuje a platí.
| Vlastnosť | Union OSS |
|---|---|
| Kto ju môže využívať | Predajcovia usadení v EÚ pre B2C tovar a služby zdaniteľné v inom členskom štáte; predajcovia mimo EÚ pre vnútrouživateľský predaj tovaru na diaľku v rámci EÚ |
| Zdaniteľné obdobie | Kalendárny štvrťrok |
| Miesto podania | Členský štát identifikácie (domovská krajina predajcu) |
| Lehota na splatnosť | Do konca mesiaca nasledujúceho po štvrťroku |
| Obsah | Za každý členský štát spotreby: zdaniteľný základ a DPH pre každý typ sadzby a sadzbu, plus opravy za predchádzajúce obdobia |
| Platba | Jedna platba domovskému daňovému úradu, ktorý ju prerozdelí |
Formát daňového priznania je stanovený v prílohe III vykonávacieho nariadenia Komisie (EÚ) 2020/194. Uvádza sa jeden riadok za každú krajinu spotreby a sadzbu. Dobropisy za rovnaké obdobie sa započítavajú; dobropis k predaju vykázanému v skoršom štvrťroku sa uvádza ako oprava tohto štvrťroka, nie ako záporná suma v aktuálnom období, pričom opravy sú povolené po dobu troch rokov (článok 61 vykonávacieho nariadenia 282/2011).
Predajca zaregistrovaný na OSS musí túto schému používať pre všetky dodania, ktoré do nej spadnú. Nemôže si vybrať OSS len pre niektoré krajiny a v iných sa registrovať lokálne.
Schéma IOSS
Dovozná schéma (Import One Stop Shop) sa vzťahuje na tovar odoslaný z krajín mimo EÚ priamo spotrebiteľovi v EÚ v zásielke s vnútornou hodnotou do 150 €. Predajca alebo platforma konajúca ako fiktívny dodávateľ vyúčtuje DPH cieľovej krajiny v čase predaja a vykáže ju mesačne prostredníctvom IOSS. Výmenou za to je zásielka prepustená do celného obehua bez toho, aby sa od spotrebiteľa vyberala dovozná DPH.
Zásielky nad 150 € nespadajú do IOSS. V takýchto prípadoch sa dovozná DPH a akékoľvek clo vyberajú na hranici štandardným spôsobom.
Predajcovia mimo EÚ spravidla potrebujú na využívanie IOSS sprostredkovateľa usadeného v EÚ. Platforma usadená v EÚ, ktorá vystupuje ako fiktívny dodávateľ, sa registruje priamo.
Pravidlo fiktívneho dodávateľa
Článok 14a smernice o DPH vytvára právnu fikciu pre dve situácie:
- Platforma sprostredkúva predaj tovaru na diaľku dovezeného z krajín mimo EÚ v zásielke do 150 €, bez ohľadu na to, kto je predajcom.
- Platforma sprostredkúva dodanie tovaru vnútri EÚ predajcom, ktorý nie je usadený v EÚ, spotrebiteľovi, bez ohľadu na hodnotu a bez ohľadu na to, či tovar prekračuje hranice.
V oboch prípadoch zákon považuje jeden reálny predaj za dve samostatné dodania:
- Predajca pre platformu. B2B dodanie tovaru. Pre tovar, ktorý sa už nachádza v EÚ, je toto dodanie oslobodené od dane s nárokom na odpočet podľa článku 136a. Pri dovoze prebieha mimo EÚ a nepodlieha DPH v EÚ.
- Platforma pre spotrebiteľa. B2C dodanie. Platforma vyúčtuje DPH krajiny spotrebiteľa, vykáže ju (prostredníctvom IOSS, Union OSS alebo lokálnej registrácie) a zaplatí ju.
Platforma nevlastní tovar a fyzicky s ním nemanipuluje. Napriek tomu je zdaniteľnou osobou pre druhé dodanie. Pojem „sprostredkúva“ je definovaný v článku 5b vykonávacieho nariadenia 282/2011: platforma stanovuje podmienky, schvaľuje platbu od zákazníka, prípadne objednáva alebo dodáva tovar. Platforma, ktorá iba spracováva platby, zverejňuje inzeráty alebo presmerováva zákazníkov na inú stránku, tovar nesprostredkúva.
Toto pravidlo sa nevzťahuje na služby ani na domáce či vnútrouživateľské predaje tovaru predajcov usadených v EÚ. V týchto prípadoch zostáva platforma sprostredkovateľom (agentom) a predajcom zostáva dodávateľ DPH. Otázka, či platforma vo svojom účtovníctve účtuje hrubé alebo čisté výnosy, je samostatnou témou, ktorej sa venujeme v článku Principal vs Agent for Marketplaces.
Čo prináša ViDA
Smernica Rady (EÚ) 2025/516, známa ako balík „DPH v digitálnom veku“ (VAT in the Digital Age – ViDA), rozširuje koncepciu fiktívneho dodávateľa aj na služby. Platformy sprostredkujúce krátkodobé ubytovanie (do 30 nocí) a osobnú cestnú dopravu sa stávajú fiktívnymi dodávateľmi, ak skutočný poskytovateľ neúčtuje DPH, napríklad v prípade súkromného ubytovateľa alebo malého podnikateľa oslobodeného od dane. Nové pravidlo sa uplatňuje od 1. júla 2028, pričom členský štát môže jeho účinnosť odložiť na 1. január 2030. Od 1. júla 2030 tento balík nahrádza súhrnné výkazy digitálnym vykazovaním na úrovni jednotlivých transakcií a zavádza štruktúrovanú elektronickú fakturáciu ako štandard pre B2B transakcie v rámci EÚ, čo je podrobne popísané v článku E-Invoicing in the EU: Country-by-Country Requirements.
Vedenie záznamov a DAC7
Článok 242a vyžaduje, aby každá platforma, ktorá sprostredkúva B2C dodania (bez ohľadu na to, či je fiktívnym dodávateľom alebo nie), uchovávala záznamy o týchto dodaniach po dobu desiatich rokov a na požiadanie ich elektronicky sprístupnila. Okrem toho smernica DAC7 (smernica (EÚ) 2021/514) ukladá platformám povinnosť vykazovať príjmy svojich predajcov daňovému úradu ich domovského členského štátu vždy v januári, pričom tieto úrady si údaje navzájom vymieňajú. Obe povinnosti pracujú s inými údajmi, na jednej strane sú to záznamy o DPH a na druhej príjmy predajcov, pričom obe vychádzajú z toho istého transakčného logu. Účtovná kniha, ktorá pri každom predaji uchováva informáciu o daňovom režime a totožnosti predajcu, slúži obom účelom.
Vzorový príklad
Spotrebiteľ v Nemecku si zakúpi tovar v hodnote 100 € (cena bez DPH) od predajcu usadeného v Číne prostredníctvom trhoviska usadeného v Litve. Tovar je odoslaný zo skladu v Poľsku, takže sa fyzicky už nachádza v EÚ.
| Krok | Dodanie | Režim DPH |
|---|---|---|
| 1 | Čínsky predajca → Litovské trhovisko | Fiktívne B2B dodanie, oslobodené podľa článku 136a. DPH sa neúčtuje. Vzhľadom na poľskú polohu skladu má predajca povinnosť vykázať dodanie v Poľsku, avšak bez DPH. |
| 2 | Litovské trhovisko → Nemecký spotrebiteľ | Fiktívny B2C predaj na diaľku. Trhovisko účtuje nemeckú DPH sadzbou 19 %: 19,00 €. |
| 3 | Daňové priznanie OSS trhoviska | Zdaniteľný základ 100 € a DPH 19,00 € sa objavia v štvrťročnom daňovom priznaní Union OSS trhoviska pre Nemecko, ktoré sa podáva litovskému daňovému úradu (VMI). |
| 4 | Provízia trhoviska | Provízia trhoviska voči čínskemu predajcovi predstavuje B2B službu poskytnutú podniku mimo EÚ, ktorá je mimo predmetu DPH v EÚ podľa článku 44. |
Ak by bol rovnaký tovar odoslaný priamo z Číny v jednej zásielke, krok 1 by predstavoval dodanie mimo EÚ, krok 2 by bol predajom v režime IOSS a suma 19,00 € by sa vykazovala mesačne prostredníctvom IOSS. Ak by bol predajca usadený v Nemecku, pravidlo fiktívneho dodávateľa by sa vôbec neuplatnilo; nemecký predajca by si účtoval vlastnú DPH a trhovisko by fakturovalo iba svoju províziu.
Spotrebiteľ platí v každom prípade 119 €. Mení sa len to, kto dlhuje sumu 19 € ktorému úradu a v akom daňovom priznaní.
Ako Nordlet určuje režim a vykazuje údaje
Nordlet, na rozdiel od výpočtu realizovaného priamo pri fakturácii a následne zahodeného, uchováva rozhodnutie o DPH priamo ako dátový atribút transakcie.
Určenie režimu (Resolution). Funkcia POST /v1/reference/vat/resolve prijíma kód krajiny partnera alebo zákazníka, typ dodania (supplyType: goods, services alebo digital), dátum a príznaky situácie: belowDistanceSalesThreshold, facilitatedByMarketplace (predávate cez platformu s režimom fiktívneho dodávateľa), actingAsMarketplace (vy ste platforma), sellerEstablishedInEu a importedConsignmentValueEur. Vracia scheme, vatCountryCode, príznaky reverseCharge, deemedSupplier a zeroRated, ponuku sadzieb cieľovej krajiny, článok smernice o DPH, o ktorý sa rozhodnutie opiera, a poznámky. Trhovisko v príklade vyššie dostane hodnotu oss_union s parametrami vatCountryCode: "DE" a deemedSupplier: true; strana predajcu získa marketplace_deemed s oslobodením od dane podľa článku 136a. Ak chýba príznak limitu, engine si priebežné celkové sumy do 10 000 € načíta priamo z účtovnej knihy.
Dokumenty. Faktúry obsahujú polia vatScheme, vatCountryCode a deemedSupplier. E-commerce objednávky obsahujú shipToCountryCode a marketplace, pričom volanie orders/fulfill určí daňový režim na základe krajiny dodania a priradí ho k návrhu faktúry. PDF verzia vytlačí povinnú právnu formuláciu vyžadovanú danou schémou.
Daňové priznania. Volanie POST /v1/declarations/eu/oss/compute s parametrami { year, quarter } zostaví daňové priznanie pre Union OSS vo formáte prílohy III: riadky za každý členský štát spotreby, typ sadzby a sadzbu, so započítanými dobropismi a polom corrections pre dobropisy viažuce sa k faktúre z predchádzajúceho štvrťroka. Volanie POST /v1/declarations/eu/ioss/compute s { year, month } robí to isté pre predaje v režime IOSS. Obidva koncové body upozorňujú na neštatutárne sadzby, doklady bez uvedenej krajiny spotreby a neprepojené dobropisy.
Limit. Volanie POST /v1/declarations/eu/distance-sales-threshold/get vykazuje celkové sumy cezhraničného predaja B2C za prebiehajúci a predchádzajúci rok, informáciu o tom, či spoločnosť stále nepresiahla limit 10 000 €, a zostávajúcu rezervu.
Účtovníctvo na strane predajcu pre platformu vrátane záväzkov voči jednotlivým predajcom medzi okamihom platby a vyplatením prostriedkov je popísané v článku Marketplace Seller Subledgers: Revenue vs Payables. Sadzby pre jednotlivé krajiny a ich zmeny sú k dispozícii prostredníctvom reference/eu-vat-rates/list a kompletná tabuľka schém sa nachádza v príručke k enginu pre DPH v EÚ.
FAQ
Musí platforma povinné používať OSS?
Nie. OSS je dobrovoľná schéma. Platforma, ktorá je fiktívnym dodávateľom, sa môže namiesto toho zaregistrovať na DPH v každom členskom štáte spotreby a podávať tam lokálne daňové priznania. V praxi je však OSS jednoduchší pre každého predajcu so spotrebiteľmi vo viac ako dvoch či troch krajinách, a ak sa predajca do schémy zapojí, musí ju používať pre všetky dodania, ktoré do nej spadajú.
Vzťahuje sa pravidlo fiktívneho dodávateľa aj na služby predávané cez platformu?
Podľa súčasných pravidiel nie. Článok 14a sa týka iba tovaru. Samostatná domnienka v článku 9a vykonávacieho nariadenia 282/2011 považuje platformu za dodávateľa elektronicky dodávaných služieb, pokiaľ na faktúre a v zmluve jasne neoznačí skutočného poskytovateľa. Balík ViDA pridáva krátkodobé ubytovanie a osobnú dopravu od roku 2028.
Čo sa započítava do limitu 10 000 €?
Cezhraničné predaje tovaru v režime B2C a TBE služby spotrebiteľom v iných členských štátoch, sčítané za celú EÚ, bez DPH. Domáce predaje, B2B predaje a všeobecné služby sa nezapočítavajú. Limit sa posudzuje voči prebiehajúcemu aj predchádzajúcemu kalendárnemu roku a je dostupný iba pre predajcu usadeného v jednom členskom štáte.
Čo sa stane so zásielkou v hodnote nad 150 €?
Spadá mimo schému IOSS. Doovzná DPH a prípadné clo sa vyberajú na hranici. Pravidlo fiktívneho dodávateľa pre dovoz sa takisto končí pri 150 €. Pre tovar, ktorý sa už nachádza v EÚ, nemá pravidlo fiktívneho dodávateľa žiadny cenový limit.
Môže byť dobropis za minulý štvrťrok zaradený do daňového priznania OSS pre aktuálny štvrťrok?
Nie vo forme záporného riadku. Formát prílohy III vyžaduje, aby bol vykázaný ako oprava pôvodného obdobia, identifikovaná podľa krajiny, roka a štvrťroku. Nordlet automaticky presunie dobropis, ktorý odkazuje na faktúru z skoršieho obdobia, do poľa corrections a označí dobropisy bez odkazu, aby ich bolo možné prepojiť.