EL käibemaks digiplatvormidele: OSS, IOSS ja maksekohustuslasest vahendaja reegel selgitatuna
Lihtne selgitus kolme mehhanismi kohta, millega platvorm EL-i käibemaksus kokku puutub, ühe erandliku juhtumi kohta, kus platvormist endast saab maksukohustuslasest müüja, ning selle kohta, kuidas neid kõiki raamatupidamises kajastatakse.
Digitaalne platvorm, mis müüb kaupu või teenuseid tarbijatele mitmes EL-i riigis, puutub kokku kolme käibemaksumehhanismiga. Liiduülese üheskoostöötlemise erikorra (OSS) abil saab deklareerida iga EL-i riigi käibemaksu ühel kvartalideklaratsioonil. Impordi erikord (IOSS) teeb sama väljaspoolt EL-i imporditavate kaupade puhul, mille saadetise väärtus on kuni 150 eurot. Maksekohustuslasest vahendaja ehk nn kaasatud tarnija reegel (deemed-supplier rule) muudab platvormi teatud tehingute puhul, mida ta vaid vahendab, ise käibemaksukohustuslasest müüjaks. Kõik kolm mehhanismi jõustusid koos EL-i e-kaubanduse käibemaksupaketiga 1. juulil 2021 ning need kõik muudavad seda, kuidas platvorm peab arveid esitama, makse deklareerima ja arvestust pidama.
See artiklis selgitatakse iga mehhanismi eraldi, vaadatakse läbi üks piiriülene müügitehing ning näidatakse, kuidas käibemaksu lahendus ja deklaratsioonid raamatupidamisandmete põhjal koostatakse.
Kellele see kehtib?
Reeglid puudutavad kõiki ettevõtteid, mis müüvad kaupu või teenuseid tarbijatele (B2C) teistes EL-i liikmesriikides kui nende oma, või vahendavad sellist müüki:
- Veebiturud (marketplaces), mis võtavad ostjalt makseid vastu kolmandatest osapooltest müüjate nimel.
- Rakendustepoed ja sisuhaldusplatvormid, mis edastavad digiteenuseid tarbijatele.
- SaaS-ettevõtted, mis müüvad tarkvaratellimusi eraisikutele üle terve EL-i.
- E-poodide platvormid, mis lähetavad kaupu tarbijatele teistes liikmesriikides või impordivad kaupu väljastpoolt EL-i.
Ärilt ärile (B2B) müügi suhtes kehtivad teistsugused reeglid (ühendusesisesed maksuvabad tarned direktiivi artikli 138 alusel ja pöördmaksustamine artikli 196 alusel), mida käsitletakse EL-i käibemaksumootori juhendis. Käesolev artikkel keskendub tarbijatele suunatud müügile.
2021. aasta e-kaubanduse pakett lihtsalt sõnastatuna
Enne 2021. aasta juulit kehtis igas liikmesriigis oma kaugmüügi piirmäär ja müüja, kes selle ületas, pidi end antud riigis käibekohustuslasena registreerima. Platvormidel puudus igasugune käibemaksuvastutus nende kaudu müüdud kaupade osas. Alla 22-eurosed impordisaadetised olid käibemaksuvabad, mida laialdaselt kuritarvitati.
Uus pakett asendas selle nelja muudatusega:
- Üle-euroopaline 10 000 eurone piirmäär kaupade ja digiteenuste piiriülesele B2C kaugmüügile (käibemaksudirektiivi artikli 59c lõige 1). Sellest allpool arveldades lisab müüja oma koduriigi käibemaksu. Sellest ülalpool kuulub käibemaks tasumisele tarbija riigis.
- Liidu OSS, mis võimaldab teistes liikmesriikides tasumisele kuuluvat käibemaksu deklareerida ühe kodumaal esitatava deklaratsiooniga.
- IOSS ja 22-eurose impordimaksuvabastuse kaotamine, mis tagab väikeste impordisaadetiste käibemaksu kogumise müügipunktis.
- Maksekohustuslasest vahendaja reegel (artikkel 14a), mis annab teatud vahendatud müügitehingute puhul käibemaksuvastutuse müüjalt üle platvormile.
Tehingu toimumiskoht ja 10 000 eurone piirmäär
Teise liikmesriiki lähetatavate kaupade B2C müügi ning tarbijatele osutatavate telekommunikatsiooni-, ringhäälingu- ja elektrooniliste teenuste (TBE-teenused) puhul tuleb käibemaks tasuda riigis, kus asub tarbija (artikli 33 punkt a ja artikkel 58). Maksumääraksi rakendub sihtriigi määr.
Artikkel 59c näeb ette erandi väikeettevõtjatele. Kui piiriüleste B2C-kaupade ja TBE-teenuste kogukäive kogu EL-i ulatuses ei ületanud 10 000 eurot ei jooksval ega ka eelmisel kalendriaastal, võib müüja jätkuvalt rakendada oma koduriigi käibemaksu. Piirmäär on ühine kogu EL-i peale, mitte riigipõhine, ning see kehtib ainult ühes liikmesriigis asutatud müüjale. Kui see piir ületatakse, rakendub sihtriigi maksustamine alates sellest konkreetsest tehingust ning müüja peab kas registreeruma igas sihtriigis eraldi või kasutama OSS-i erikorda.
Üldised tarbijale suunatud teenused, nagu nõustamine või suurem osa mittedigitaalsetest tellimustest, maksustatakse jätkuvalt teenuse osutaja asukohariigis vastavalt artiklile 45 ja neid need muudatused ei mõjuta.
Liidu OSS
Liiduülese üheskoostöötlemise erikord on aruandluse lihtsustus, mitte eraldiseisev maks. Käibemaks tuleb endiselt tasuda iga tarbija asukohariigis selle riigi maksumääraga. OSS muudab vaid seda, kus käibemaksu deklareeritakse ja makstakse.
| Tunnus | Liidu OSS |
|---|---|
| Kes saab kasutada | EL-is asutatud müüjad B2C kaupade ja teenuste puhul, mis maksustatakse teises liikmesriigis; EL-i mittekuuluvad müüjad kaupade ühendusesisese kaugmüügi korral |
| Deklaratsiooni periood | Kalendrikvartal |
| Esitamiskoht | Identifitseerimise liikmesriik (müüja koduriik) |
| Tähtaeg | Kvartalile järgneva kuu lõpuks |
| Sisu | Tarbimisriikide lõikes: maksustatav väärtus ja käibemaks maksumäärade liikide ja määrade kaupa, pluss varasemate perioodide parandused |
| Maksmine | Üks makse koduriigi maksuhaldurile, kes jaotab summad edasi |
Deklaratsiooni vorm on kehtestatud komisjoni rakendusmäärusega (EL) 2020/194 (lisa III). Iga tarbimisriigi ja maksumäära kohta esitatakse üks rida. Sama perioodi kreeditarved arvestatakse tasa; varasemas kvartalis deklareeritud müügi kreeditarve esitatakse vastava kvartali parandusena, mitte negatiivse summana jooksvas deklaratsioonis ning parandusi on lubatud teha kolme aasta jooksul (rakendusmääruse 282/2011 artikkel 61).
OSS-i süsteemis registreeritud müüja peab seda kasutama kõigi erikorra alla kuuluvate tarnete puhul. Ta ei saa valida OSS-i kasutamist vaid osade riikide jaoks ja registreeruda teistes riikides kohapeal.
IOSS
Impordi erikord (IOSS) hõlmab kaupu, mis saadetakse väljastpoolt EL-i otse EL-i tarbijale saadetises, mille tegelik väärtus on kuni 150 eurot. Müüja või maksekohustuslasena tegutsev platvorm arvutab sihtriigi käibemaksu müügihetkel ja deklareerib selle IOSS-i kaudu kord kuus. Vastutasuks vabastatakse saadetis tollis ilma, et tarbijalt tuleks eraldi impordikäibemaksu sisse nõuda.
Üle 150-eurosed saadetised jäävad IOSS-i kohaldamisalast välja. Nende puhul kogutakse impordikäibemaks ja võimalikud tollimaksud piiril tavapärasel viisil.
Väljaspool EL-i asuvad müüjad vajavad IOSS-i kasutamiseks tavaliselt EL-is asutatud vahendajat. EL-is asutatud platvorm, kes tegutseb maksekohustuslasest vahendajana, registreerub otse.
Maksekohustuslasest vahendaja reegel
Käibemaksudirektiivi artikkel 14a loob õigusliku fiktsiooni kahe olukorra jaoks:
- Platvorm vahendab väljaspoolt EL-i imporditud kauba kaugmüüki saadetises, mille väärtus on kuni 150 eurot, olenemata sellest, kes on tegelik müüja.
- Platvorm vahendab EL-i siseselt müüja, keda ei ole EL-is asutatud, poolt tarbijale tehtavat kaubatarnet, olenemata kauba väärtusest ja sellest, kas kaup ületab piiri või mitte.
Mõlemal juhul käsitleb seadus ühte tehingut kahe tarnena:
- Müüja ja platvormi vaheline tehing. B2B kaubatarne. Juba EL-is asuvate kaupade puhul on see tarne maksuvaba mahaarvamisõigusega vastavalt artiklile 136a. Impordi puhul toimub see tarne väljaspool EL-i ega too kaasa EL-i käibemaksu.
- Platvormi ja tarbija vaheline tehing. B2C tarne. Platvorm lisab hinnale tarbija riigi käibemaksu, deklareerib selle (IOSS-i, liidu OSS-i või kohaliku registreerimise kaudu) ja tasub selle.
Platvorm ei oma kaupa ega käsitle seda füüsiliselt. Sellest hoolimata on ta teise tarne puhul maksukohustuslane isik. Mõiste „vahendab“ on defineeritud rakendusmääruse 282/2011 artiklis 5b: platvorm kehtestab tingimused, annab nõusoleku kliendilt makse võtmiseks või tellib või tarnib kauba. Platvorm, mis tegeleb ainult maksete töötlemisega, avaldab reklaame või suunab kliendi ümber teisele saidile, ei vahenda käesoleva reegli tähenduses.
See reegel ei kehti teenuste kohta ega EL-is asutatud müüjate siseriiklike või ühendusesiseste kaubatarnete kohta. Nende puhul jääb platvorm endiselt agendiks ja müüja jääb käibemaksutarnijaks. See, kas platvorm kajastab oma raamatupidamises brutomüügitulu või netotulu, on eraldiseisev küsimus, mida käsitletakse artiklis Principal vs Agent for Marketplaces.
Mida ViDA lisab
Nõukogu direktiiv (EL) 2025/516 ehk digiajastu käibemaksu pakett (VAT in the Digital Age ehk ViDA) laiendab maksekohustuslasest vahendaja põhimõtet ka teenustele. Lühiajalist majutust (kuni 30 ööd) ja sõitjate maanteeveo teenuseid vahendavatest platvormidest saavad maksekohustuslasest vahendajad juhul, kui tegelik teenusepakkuja (näiteks eraviisiline majutaja või väikeettevõtjast maksuvabastusega isik) käibemaksu ei lisa. Uus reegel rakendub alates 1. juulist 2028 ning liikmesriik võib selle rakendamist edasi lükata kuni 1. jaanuarini 2030. Alates 1. juulist 2030 asendatakse sama paketiga ühendusesisese käibe aruanded tehingupõhise digitaalse aruandlusega ning struktureeritud e-arved muutuvad EL-i siseste B2B tehingute vaikimisi standardiks, mida käsitletakse artiklis E-Invoicing in the EU: Country-by-Country Requirements.
Arvestuse pidamine ja DAC7
Artikkel 242a nõuab, et iga platvorm, mis vahendab B2C tarneid (olenemata sellest, kas ta on maksekohustuslasest vahendaja või mitte), peab nende tarnete kohta arvestust säilitama kümme aastat ja tegema need nõudmisel elektrooniliselt kättesaadavaks. Eraldi kohustab DAC7 direktiiv (EL) 2021/514 platvorme deklareerima oma müüjate tulusid koduriigi maksuhaldurile igal jaanuaril ning maksuhaldurid vahetavad neid andmeid omavahel. Need kaks kohustust hõlmavad erinevaid andmeid (käibemaksuarvestus ühelt poolt ja müüja tulu teiselt poolt), kuid mõlemad lähtuvad samast tehingulogist. Pearaamat, mis salvestab iga müügi käibemaksuarvestuse ja müüja identiteedi, teenib mõlemat eesmärki.
Praktiline näide
Saksamaal asuv tarbija ostab Leedus asuva veebituru kaudu Hiinas asuvalt müüjalt 100-eurose toote (ilma käibemaksuta hind). Kaup saadetakse Poolas asuvast laost, seega asub kaup juba EL-i siseturul.
| Samm | Tarne | Käibemaksuarvestus |
|---|---|---|
| 1 | Hiina müüja → Leedu veebiturg | Fiktiivne B2B tarne, maksuvaba artikli 136a alusel. Käibemaksu ei lisata. Kuna toode asub Poola laos, peab müüja deklareerima tarne Poolas, kuid käibemaks sellelt puudub. |
| 2 | Leedu veebiturg → Saksa tarbija | Fiktiivne B2C kaugmüük. Veebiturg lisab Saksa käibemaksu 19%: 19,00 eurot. |
| 3 | Veebituru OSS-i deklaratsioon | 100-eurone maksustatav väärtus ja 19,00-eurone käibemaks kajastuvad veebituru kvartalipõhisel liidu OSS-i deklaratsioonil Saksamaa rea peal, mis esitatakse Leedu maksuhaldurile (VMI). |
| 4 | Veebituru vahendustasu | Veebituru vahendustasu Hiina müüjale on B2B teenus EL-i mittekuuluvale ettevõttele, mis jääb EL-i käibemaksu kohaldamisalast välja artikli 44 alusel. |
Kui sama toode oleks selle asemel saadetud otse Hiinast ühes saadetises, oleks 1. samm olnud väljaspool EL-i toimunud tarne, 2. samm oleks olnud IOSS-i müük ning 19,00 eurot deklareeritaks IOSS-i kaudu kord kuus. Kui müüja oleks asunud Saksamaal, ei kehtiks maksekohustuslasest vahendaja reegel üldse; Saksa müüja arvutaks ise oma käibemaksu ja veebiturg esitaks arve vaid vahendustasult.
Tarbija maksab igal juhul 119 eurot. Muutub see, kes on kohustatud 19 eurot maksma, millisele asutusele ja millisel deklaratsioonil.
Kuidas Nordlet seda lahendab ja deklareerib?
Nordlet käsitleb käibemaksuotsust kui tehingu andmepunkti, mitte kui arve koostamise hetkel tehtavat ja seejärel kõrvalejäetavat arvutust.
Lahendus. Päring POST /v1/reference/vat/resolve võtab vastu partneri või kliendi riigikoodi, tarne tüübi (supplyType: goods, services või digital), kuupäeva ja olukorra lipud: belowDistanceSalesThreshold, facilitatedByMarketplace (müük toimub maksekohustuslasest platvormi kaudu), actingAsMarketplace (ettevõte ise on platvorm), sellerEstablishedInEu ja importedConsignmentValueEur. See tagastab vastuseks erikorra (scheme), käibemaksumaa koodi (vatCountryCode), pöördmaksustamise (reverseCharge), maksekohustuslasest vahendaja (deemedSupplier) ja maksuvabastuse (zeroRated) lipud, sihtriigi maksumäärade loendi, käibemaksudirektiivi artikli, millel otsus põhineb, ning märkused. Ülaltoodud näites asuv veebiturg saab väärtuse oss_union, kusjuures vatCountryCode: "DE" ja deemedSupplier: true; müüja poolel tagastatakse marketplace_deemed, mis on maksuvaba artikli 136a alusel. Kui piirmäära lipp on määramata, loeb mootor jooksva 10 000 euro käibeandmed otse pearaamatust.
Dokumendid. Müügiarved sisaldavad välju vatScheme, vatCountryCode ja deemedSupplier. E-kaubanduse tellimustel on väljad shipToCountryCode ja marketplace, ning käsklus orders/fulfill tuletab kohaldatava maksustuse sihtkoha riigi põhjal ning lisab selle arve kavandile. PDF trükib välja erikorra poolt nõutava õigusliku viite.
Deklaratsioonid. Päring POST /v1/declarations/eu/oss/compute koos parameetritega { year, quarter } koostab liidu OSS-i deklaratsiooni III lisa vormingus: read tarbimisriikide, maksumäära liikide ja määrade kaupa, kus kreeditarved on tasaarveldatud ja varasema kvartali arvega seotud kreeditarvete jaoks on lisatud massiiv corrections. Päring POST /v1/declarations/eu/ioss/compute koos parameetritega { year, month } teeb sama IOSS-i müügitehingute jaoks. Mõlemad annavad hoiatuse ebatavaliste maksumäärade, sihtriigita dokumentide ja sidumata kreeditarvete kohta.
Piirmäär. Päring POST /v1/declarations/eu/distance-sales-threshold/get raporteerib jooksva ja eelmise aasta piiriülese B2C kogukäibe, info selle kohta, kas ettevõte on endiselt 10 000 euro piiri alustel, ning ülejäänud jäägi.
Platvormi müügipoolne raamatupidamine, sealhulgas see, mida tuleb iga müüja ees maksete ja väljamaksete vahelisel perioodil tasuda, on kaetud artiklis Marketplace Seller Subledgers: Revenue vs Payables. Riigipõhised maksumäärad ja määrade muudatused on kättesaadavad liidese reference/eu-vat-rates/list kaudu ning kogu erikordade tabel asub EL-i käibemaksumootori juhendis.
FAQ
Kas platvorm peab OSS-i kasutama?
Ei. OSS-i kasutamine on vabatahtlik. Platvorm, mis on maksekohustuslasest vahendaja, võib selle asemel registreeruda käibekohustuslaseks igas tarbimisriigis eraldi ja esitada kohapealseid deklaratsioone. Praktikas on OSS lihtsam igale müüjale, kellel on kliente rohkem kui kahes või kolmes riigis, ning kui müüja on selle valinud, peab ta OSS-i kasutama kõigi erikorra alla kuuluvate tarnete puhul.
Kas maksekohustuslasest vahendaja reegel kehtib platvormi kaudu müüdavate teenuste kohta?
Kehtivate reeglite kohaselt mitte. Artikkel 14a hõlmab ainult kaupu. Rakendusmääruse 282/2011 artiklis 9a toodud eraldi eeldus käsitleb platvormi elektrooniliselt osutatavate teenuste osutajana, välja arvatud juhul, kui ta märgib selgelt tegeliku teenusepakkuja nime arvel ja lepingus. ViDA lisab alates 2028. aastast lühiajalise majutuse ja reisijateveo.
Mida 10 000 eurone piirmäär arvestab?
See hõlmab teistesse liikmesriikidesse suunatud piiriüleseid B2C kaubamüüke ja TBE-teenuseid tarbijatele, mis summeeritakse kokku kogu EL-i ulatuses ilma käibemaksuta. Siseriiklikud müügid, B2B müügid ja üldised teenused arvesse ei lähe. Piirmäära kontrollitakse nii jooksva kui ka eelneva kalendriaasta lõikes ning see on saadaval ainult ühes liikmesriigis asutatud müüjale.
Mis saab saadetisest, mille väärtus on üle 150 euro?
See jääb IOSS-i kohaldamisalast välja. Impordikäibemaks ja vajadusel tollimaks kogutakse piiril. Samuti lõpeb impordi maksekohustuslasest vahendaja reegel 150 euro juures. Juba EL-is asuvate kaupade puhul maksekohustuslasest vahendaja reeglil väärtuselempi ei ole.
Kas eelmise kvartali kreeditarve saab lisada käesoleva kvartali OSS-i deklaratsioonile?
Mitte negatiivse reana. III lisa vorming nõuab selle esitamist algse perioodi parandusena, mis on identifitseeritud riigi, aasta ja kvartali alusel. Nordlet viib varasema perioodi arvele viitava kreeditarve automaatselt massiivi corrections ning märgistab viiteta kreeditarved, et neid saaks vajadusega siduda.