НДС в ЕС для цифровых платформ: OSS, IOSS и правило условного поставщика

Простое объяснение трех механизмов НДС, с которыми сталкивается платформа в ЕС, единственного случая, когда сама платформа становится налогооблагаемым продавцом, и порядка отражения каждой операции в бухгалтерском учете.

Цифровая платформа, продающая товары или услуги потребителям в нескольких странах ЕС, работает с тремя механизмами НДС (VAT). Единая схема «одного окна» для ЕС (Union OSS) позволяет декларировать НДС по всем странам ЕС в рамках одной квартальной декларации. Специальная схема для импорта (IOSS) делает то же самое для товаров, импортируемых из-за пределов ЕС в отправлениях стоимостью до 150 евро. Правило условного поставщика (deemed-supplier rule) делает саму платформу налогооблагаемым продавцом по определенным сделкам, которые она лишь помогает совершить. Все три механизма были введены в рамках пакета директив ЕС по НДС для электронной коммерции от 1 июля 2021 года и влияют на то, как платформа выставляет счета, сдает отчетность и ведет учет.

В этой статье объясняется каждый механизм, разбирается пример трансграничной продажи, а также показывается, как формируются налоговое решение и декларации на основе данных бухгалтерского учета.

К кому это относится

Правила распространяются на любой бизнес, который продает или помогает продавать товары либо услуги потребителям (B2C) в государствах-членах ЕС, отличных от страны регистрации самого бизнеса:

Маркетплейсы, принимающие оплату от покупателей от имени сторонних продавцов.
Магазины приложений и контент-платформы, распространяющие цифровые услуги среди потребителей.
SaaS-компании, продающие подписки частным лицам по всему ЕС.
Интернет-магазины, отправляющие товары потребителям в другие государства-члены или импортирующие товары из-за пределов ЕС.

Сделки между бизнесами (B2B) подчиняются другим правилам (внутрикоммунальные поставки по нулевой ставке согласно статье 138 и обратное начисление налога / reverse charge по статье 196), которые рассматриваются в руководстве по расчету НДС в ЕС. Данная статья посвящена работе с потребителями.

Пакет по электронной коммерции 2021 года простыми словами

До июля 2021 года в каждом государстве-члене действовал собственный лимит на дистанционные продажи, при превышении которого продавец был обязан встать на учет по НДС в этой стране. Платформы не несли ответственности по НДС за товары, проданные через них. Импорт стоимостью до 22 евро освобождался от НДС, чем повсеместно злоупотребляли.

Новый пакет правил заменил это четырьмя изменениями:

Единый для всего ЕС порог в 10 000 евро для трансграничных B2C-продаж товаров и цифровых услуг (статья 59c Директивы по НДС). Ниже этого порога продавец начисляет НДС своей страны. Выше — НДС подлежит уплате в стране потребителя.
Схема Union OSS, позволяющая декларировать НДС, возникающий в других государствах-членах, в рамках единой декларации по месту регистрации.
Схема IOSS и отмена освобождения от НДС для импорта до 22 евро, благодаря чему налог на небольшие импортные отправления удерживается в момент продажи.
Правило условного поставщика (статья 14a), которое переносит ответственность по НДС за определенные содействуемые продажи с фактического продавца на платформу.

Место реализации и порог в 10 000 евро

Для B2C-продаж товаров, отправляемых в другое государство-член, а также для телекоммуникационных, вещательных и электронных услуг (TBE-услуг), поставляемых потребителям, НДС уплачивается там, где находится потребитель (статьи 33(a) и 58). Применяется ставка страны назначения.

Статья 59c выводит из-под этих правил мелких продавцов. Если общая сумма трансграничных B2C-продаж товаров и TBE-услуг по всему ЕС не превышала 10 000 евро как в текущем, так и в предыдущем календарном году, продавец может продолжать начислять НДС своей страны. Данный лимит является общим для всего ЕС, а не рассчитывается по каждой стране отдельно, и применяется только к продавцам, учрежденным в одном государстве-члене. Как только лимит превышен, налогообложение по месту назначения применяется начиная с этой продажи, и продавец либо регистрируется в каждой стране назначения, либо использует схему OSS.

Общие услуги для потребителей, такие как консалтинг или большинство нецифровых подписок, продолжают облагаться налогом по месту нахождения поставщика согласно статье 45 и не подпадают под эти изменения.

Схема Union OSS

Схема Union OSS представляет собой упрощение порядка сдачи отчетности, а не отдельный налог. НДС по-прежнему уплачивается в стране каждого потребителя по ставке этой страны. OSS меняет лишь то, где именно налог декларируется и оплачивается.

Признак	Union OSS
Кто может использовать	Продавцы из ЕС для B2C-товаров и услуг, облагаемых налогом в другом государстве-члене; продавцы вне ЕС для внутрисоюзных дистанционных продаж товаров
Отчетный период	Календарный квартал
Куда сдавать	Государство-член идентификации (домашняя страна продавца)
Срок уплаты	До конца месяца, следующего за кварталом
Содержание	В разрезе каждого государства-члена потребления: налогооблагаемая база и НДС по типам и размеру ставок, а также корректировки за предыдущие периоды
Порядок оплаты	Единый платеж в налоговый орган своей страны, который распределяет средства

Форма декларации установлена Приложением III к Имплементационному регламенту Комиссии (ЕС) 2020/194. Она содержит одну строку на страну потребления по каждой ставке. Кредит-ноты (credit notes) за тот же период учитываются сальдированно; кредит-нота по продаже, задекларированной в предыдущем квартале, отражается как корректировка этого квартала, а не как отрицательная сумма в текущем периоде, причем корректировки разрешены в течение трех лет (статья 61 Имплементационного регламента 282/2011).

Продавец, зарегистрированный в системе OSS, обязан использовать ее для всех поставок, подпадающих под действие схемы. Он не может выбрать OSS для одних стран и регистрироваться локально в других.

Схема IOSS

Импортная схема (IOSS) охватывает товары, отправляемые из-за пределов ЕС напрямую потребителю в ЕС в отправлении внутренней стоимостью до 150 евро. Продавец или платформа, выступающая в роли условного поставщика, взимает НДС страны назначения в момент продажи и декларирует его ежемесячно через IOSS. В обмен отправление выпускается таможней без взыскания импортного НДС с потребителя.

Отправления дороже 150 евро не подпадают под IOSS. В отношении них импортный НДС и таможенные пошлины взимаются на границе в обычном порядке.

Продавцам из стран, не входящих в ЕС, для использования IOSS обычно требуется посредник, учрежденный в ЕС. Платформа из ЕС, выступающая в роли условного поставщика, регистрируется напрямую.

Правило условного поставщика

Статья 14a Директивы по НДC создает юридическую фикцию для двух ситуаций:

Платформа содействует дистанционной продаже товаров, импортированных из-за пределов ЕС, в отправлении стоимостью до 150 евро, независимо от того, кто является продавцом.
Платформа содействует поставке товаров внутри ЕС продавцом, не учрежденным в ЕС, в адрес потребителя, независимо от стоимости и от того, пересекают ли товары границу.

В обоих случаях закон рассматривает единую сделку как две поставки:

От продавца к платформе. Поставка товаров в формате B2B. Для товаров, уже находящихся в ЕС, эта поставка освобождается от налога с правом на вычет согласно статье 136a. Для импорта она совершается за пределами ЕС и не облагается НДС ЕС.
От платформы к потребителю. Поставка в формате B2C. Платформа удерживает НДС страны потребителя, декларирует его (через IOSS, Union OSS или местную регистрацию) и уплачивает.

Платформа не владеет товарами и никогда не обрабатывает их физически. Тем не менее, она признается налогооблагаемым лицом по второй поставке. Понятие «содействует» определено в статье 5b Имплементационного регламента 282/2011: платформа устанавливает условия, авторизует списание средств с клиента, либо заказывает или доставляет товар. Платформа, которая исключительно обрабатывает платежи, размещает рекламу или перенаправляет клиентов на другой сайт, не осуществляет содействие.

Это правило не распространяется на услуги, а также на внутренние или внутрисоюзные продажи товаров продавцами, учрежденными в ЕС. В таких случаях платформа остается агентом, а продавцом НДС остается сам поставщик. Вопрос о том, отражает ли платформа в своем учете выручку в брутто- или нетто-оценке, рассматривается отдельно в статье Принципал против агента для маркетплейсов.

Что добавляет регламент ViDA

Директива Совета (ЕС) 2025/516, представляющая собой пакет «НДС в цифровую эпоху» (VAT in the Digital Age, ViDA), распространяет концепцию условного поставщика на услуги. Платформы, содействующие краткосрочной аренде жилья (до 30 ночей) и пассажирским автоперевозкам, становятся условными поставщиками, когда фактический исполнитель не начисляет НДС (например, частный арендодатель или малый бизнес, освобожденный от налога). Новое правило применяется с 1 июля 2028 года, при этом государства-члены могут отложить его внедрение до 1 января 2030 года. С 1 июля 2030 года этот же пакет заменяет сводные отчеты цифровой отчетностью на уровне транзакций и делает структурированные электронные счета-фактуры стандартом по умолчанию для внутрисоюзных B2B-сделок, чему посвящена статья Электронное выставление счетов в ЕС: требования по странам.

Ведение учета и стандарт DAC7

Статья 242a обязывает любую платформу, содействующую B2C-поставкам (вне зависимости от того, является ли она условным поставщиком), хранить записи по таким поставкам в течение десяти лет и предоставлять их в электронном виде по запросу. Помимо этого, директива DAC7 (Директива (ЕС) 2021/514) обязывает платформы ежегодно в январе отчитываться о доходах своих продавцов перед налоговым органом своей страны, который затем обменивается этими данными с другими ведомствами. Обе обязанности охватывают разные данные (налоговый учет с одной стороны и доходы продавцов с другой), но обе стартуют из одного журнала транзакций. Бухгалтерский регистр, в котором для каждой продажи сохраняются режим налогообложения и данные о продавце, обслуживает обе задачи.

Практический пример

Потребитель в Германии покупает товар за 100 евро (цена без учета НДС) у продавца, зарегистрированного в Китае, через маркетплейс, зарегистрированный в Литве. Товар отправляется со склада в Польше, то есть физически уже находится в ЕС.

Шаг	Поставка	Режим НДС
1	Китайский продавец → Литовский маркетплейс	Условная B2B-поставка, освобождена от налога по статье 136a. НДС не начисляется. Наличие польского склада означает, что продавец должен отчитаться о польской поставке, но без НДС по ней.
2	Литовский маркетплейс → Немецкий потребитель	Условная B2C дистанционная продажа. Маркетплейс начисляет немецкий НДС по ставке 19 %: 19,00 евро.
3	Декларация OSS маркетплейса	Налогооблагаемая база в 100 евро и НДС 19,00 евро отражаются в квартальной декларации Union OSS маркетплейса по Германии, которая подается в налоговый орган Литвы (VMI).
4	Комиссия маркетплейса	Комиссионное вознаграждение маркетплейса китайскому продавцу представляет собой B2B-услугу в адрес бизнеса вне ЕС и находится за пределами сферы действия НДС ЕС согласно статье 44.

Если бы тот же товар был отправлен из Китая одним отправлением, первый шаг был бы поставкой за пределами ЕС, второй шаг — продажей по IOSS, а сумма в 19,00 евро декларировалась бы ежемесячно через IOSS. Если бы продавец был зарегистрирован в Германии, правило условного поставщика вообще не применялось бы: немецкий продавец начислял бы собственный НДС, а маркетплейс выставлял бы счета только на свою комиссию.

Потребитель в любом случае платит 119 евро. Меняется лишь то, кто и кому должен перечислить 19 евро и в какой декларации это отразить.

Как Nordlet выполняет расчет и формирование отчетности

Nordlet обрабатывает решение по НДС как атрибут транзакции, а не как разовый расчет, выполняемый при выставлении счета и затем удаляемый.

Определение (Resolution). Метод POST /v1/reference/vat/resolve принимает код страны партнера или клиента, тип поставки (supplyType: goods, services или digital), дату и флаги ситуации: belowDistanceSalesThreshold, facilitatedByMarketplace (продажа через платформу — условного поставщика), actingAsMarketplace (компания выступает в роли платформы), sellerEstablishedInEu и importedConsignmentValueEur. Он возвращает схему (scheme), код страны НДС (vatCountryCode), флаги обратного начисления (reverseCharge), условного поставщика (deemedSupplier) и нулевой ставки (zeroRated), ставки страны назначения, статью Директивы по НДС, на которой основано решение, и примечания. Упомянутый выше маркетплейс получает oss_union с параметрами vatCountryCode: "DE" и deemedSupplier: true; на стороне продавца фиксируется marketplace_deemed с нулевой ставкой по статье 136a. Если флаг порога опущен, движок считывает накопленные показатели оборота до 10 000 евро непосредственно из бухгалтерского регистра.

Документы. Счета на оплату содержат поля vatScheme, vatCountryCode и deemedSupplier. Заказы электронной коммерции содержат shipToCountryCode и marketplace, а вызов orders/fulfill определяет режим налогообложения по стране доставки и проставляет его в проект счета. Печатная форма PDF содержит юридическую оговорку, требуемую схемой.

Отчетность. Вызов POST /v1/declarations/eu/oss/compute с параметрами { year, quarter } формирует декларацию Union OSS в формате Приложения III: строки в разрезе государств-членов потребления, типов и размеров ставок, с учетом сальдированных кредит-нот и массива corrections для кредит-нот, привязанных к счетам из предыдущих кварталов. Запрос POST /v1/declarations/eu/ioss/compute с параметрами { year, month } выполняет аналогичные действия для продаж по IOSS. Оба метода выдают предупреждения о нестандартных ставках, документах без указания страны потребления и несвязанных кредит-нотах.

Порог. Метод POST /v1/declarations/eu/distance-sales-threshold/get сообщает показатели трансграничных B2C-оборотов за текущий и предшествующий годы, статус соблюдения лимита в 10 000 евро и остаток лимита.

Бухгалтерский учет со стороны продавца на платформе, включая обязательства перед каждым продавцом в период между оплатой и выплатой, рассмотрен в статье Субсчета продавцов на маркетплейсах: выручка против кредиторской задолженности. Ставки по странам и их изменения доступны через reference/eu-vat-rates/list, а полная таблица схем приведена в руководстве по расчету НДС в ЕС.

FAQ

Обязана ли платформа использовать OSS?

Нет. Схема OSS является добровольной. Платформа, выступающая в роли условного поставщика, вместо этого может встать на учет по НДС в каждом государстве-члене потребления и сдавать там локальную отчетность. На практике схема OSS проще для любого продавца с потребителями более чем в двух-трех странах, однако после подключения продавец обязан использовать OSS для всех поставок, подпадающих под действие схемы.

Распространяется ли правило условного поставщика на услуги, продаваемые через платформу?

В рамках текущих правил — нет. Статья 14a охватывает только товары. Отдельное положение в статье 9a Имплементационного регламента 282/2011 рассматривает платформу как поставщика электронных услуг, если она явно не указывает фактического исполнителя в счете-фактуре и договоре. Регламент ViDA добавляет к этому краткосрочную аренду жилья и пассажирские перевозки начиная с 2028 года.

Что учитывается при подсчете порога в 10 000 евро?

Трансграничные B2C-продажи товаров и TBE-услуг потребителям в других государствах-членах, суммированные по всему ЕС без учета НДС. Внутренние продажи, B2B-продажи и общие услуги не учитываются. Порог проверяется по текущему и предшествующему календарным годам и доступен только продавцам, учрежденным в одном государстве-члене.

Что происходит с отправлением стоимостью более 150 евро?

Оно не подпадает под действие IOSS. Импортный НДС и, при необходимости, таможенные пошлины взимаются на границе. Действие правила условного поставщика для импорта также ограничено суммой в 150 евро. Для товаров, уже находящихся в ЕС, стоимостной лимит для правила условного поставщика отсутствует.

Можно ли включить кредит-ноту за прошлый квартал в декларацию OSS текущего квартала?

Не в качестве отрицательной строки. Формат Приложения III требует отражать ее как корректировку оригинального периода с указанием страны, года и квартала. Nordlet автоматически переносит кредит-ноту, ссылающуюся на счет из предыдущего периода, в массив corrections и помечает кредит-ноты без ссылок для последующей увязки.