ES PVM skaitmeninėms platformoms: OSS, IOSS ir prezumuojamo tiekėjo taisyklė
Paprastas trijų PVM mechanizmų, su kuriais platforma susiduria ES PVM erdvėje, paaiškinimas, vienintelis atvejis, kai pati platforma tampa apmokestinamuoju pardavėju, ir kaip kiekvienas iš jų apskaitomas registruose.
Skaitmeninė platforma, parduodanti prekes ar paslaugas vartotojams keliose ES šalyse, susiduria su trimis PVM mechanizmais. Bendrasis vieno langelio principas (OSS – One Stop Shop) leidžia deklaruoti PVM už kiekvieną ES šalį vienoje ketvirtinėje deklaracijoje. Importo vieno langelio langelis (IOSS) atlieka tą pačią funkciją prekių, importuotų iš trečiųjų šalių siuntose, kurių vertė siekia iki 150 €, atveju. Prezumuojamo tiekėjo taisyklė (deemed-supplier rule) paverčia pačią platformą apmokestinamuoju pardavėju atliekant tam tikrus sandorius, kuriuos ji tik tarpininkauja įvykdyti. Visi trys mechanizmai įsigaliojo kartu su ES elektroninės prekybos PVM paketu 2021 m. liepos 1 d. ir visi jie keičia tai, ką platforma privalo išrašyti, deklaruoti ir saugoti.
Šiame straipsnyje paaiškinami visi trys mechanizmai, išnagrinėjamas tarpvalstybinis pardavimas ir parodyta, kaip iš apskaitos registruose esančių duomenų suformuojamas atitinkamas traktavimas bei deklaracijos.
Kam tai taikoma
Šios taisyklės taikomos bet kuriam verslui, kuris parduoda arba padeda parduoti prekes ar paslaugas galutiniams vartotojams (B2C) kitose ES valstybėse narėse nei jo įsikūrimo šalis:
- Prekyvietėms (marketplaces), kurios priima mokėjimus iš pirkėjo trečiųjų šalių pardavėjų vardu.
- Programėlių parduotuvėms ir turinio platformoms, platinančioms skaitmenines paslaugas vartotojams.
- SaaS įmonėms, parduodančioms prenumeratas privatiems asmenims visoje ES.
- El. parduotuvėms, kurios siunčia prekes vartotojams kitose valstybėse narėse arba importuoja prekes iš už ES ribų.
Verslo tarpusavio (B2B) sandoriams taikomos kitokios taisyklės (neapmokestinami prekių tiekimai Bendrijos viduje pagal 138 straipsnį ir atvirkštinis apmokestinimas pagal 196 straipsnį), kurios aprašytos ES PVM variklio vadove. Šis straipsnis skirtas B2C sandoriams.
2021 m. el. prekybos paketas paprasta kalba
Iki 2021 m. liepos mėn. kiekviena valstybė narė turėjo savo nuotolinės prekybos ribinę vertę, o ją viršijęs pardavėjas privalėjo registruotis PVM mokėtoju toje šalyje. Platformos nebuvo atsakingos už per jas parduotų prekių PVM. Importas iki 22 € buvo atleistas nuo PVM, todėl tuo buvo plačiai piktnaudžiaujama.
Minėtu paketu ši sistema pakeista keturiais pakeitimais:
- Viena visai ES taikoma 10 000 € ribinė vertė tarpvalst B2C prekių ir skaitmeninių paslaugų pardavimui (PVM direktyvos 59c straipsnis). Nepasiekus šios ribos, pardavėjas taiko savo šalies PVM. Ją viršijus, PVM mokėtinas vartotojo šalyje.
- Sąjungos OSS sistema, leidžianti PVM, mokėtiną kitose valstybėse narėse, deklaruoti vienoje deklaracijoje, teikiamoje savo šalyje.
- IOSS sistema ir 22 € importo lengvatos panaikinimas, užtikrinant, kad PVM už mažas importuotas siuntas būtų surenkamas pardavimo momentu.
- Prezumuojamo tiekėjo taisyklė (14a straipsnis), perkelianti PVM prievolę už tam tikrus tarpininkaujamus pardavimus nuo faktinio pardavėjo prie platformos.
Tiekimo vieta ir 10 000 € ribinė vertė
Vykdant B2C prekių, siunčiamų į kitą valstybę narę, pardavimus bei teikiant telekomunikacijų, radijo ir televizijos transliacijų bei elektronines (TBE) paslaugas vartotojams, PVM mokėtinas toje vietoje, kur yra vartotojas (33 straipsnio a punktas ir 58 straipsnis). Taikomas paskirties šalies PVM tarifas.
59c straipsnis numato išimtį smulkiesiems pardavėjams. Jei bendra tarpvalstybinių B2C prekių ir TBE paslaugų apyvarta visoje ES neviršijo 10 000 € nei einamaisiais, nei praėjusiais kalendoriniais metais, pardavėjas gali toliau taikyti savo kilmės šalies PVM. Ši ribinė vertė yra bendra visai ES, o ne skaičiuojama atskirai kiekvienai šaliai, ir ji taikoma tik pardavėjams, įsikūrusiems vienoje valstybėje narėje. Ją viršijus, paskirties šalies apmokestinimas taikomas nuo to sandorio, o pardavėjas arba registruojasi kiekvienoje paskirties šalyje, arba naudojasi OSS.
Bendrosios paslaugos vartotojams, pavyzdžiui, konsultacijos ar dauguma neskaitmeninių prenumeratų, pagal 45 straipsnį ir далі apmokestinamos teikėjo buveinės vietoje ir nėra keičiamos.
Sąjungos OSS
Sąjungos schema yra deklaravimo supaprastinimas, o ne atskiras mokestis. PVM vis tiek mokėtinas kiekvieno vartotojo šalyje taikant tos šalies tarifą. OSS keičia tik tai, kur šis mokestis deklaruojamas ir sumokamas.
| Požymis | Sąjungos OSS |
|---|---|
| Kas gali naudotis | ES įsikūrę pardavėjai, teikiantys B2C prekes ir paslaugas, apmokestinamas kitoje valstybėje narėje; ne ES įsikūrę pardavėjai – prekių nuotolinei prekybai ES viduje |
| Deklaravimo laikotarpis | Kalendorinis ketvirtis |
| Kur teikiama | Identifikavimo valstybė narė (pardavėjo kilmės šalis) |
| Mokėjimo terminas | Iki ketvirtį the einančio mėnesio pabaigos |
| Turinys | Pagal vartojimo valstybę narę: apmokestinamoji vertė ir PVM pagal kiekvieno tipo tarifą bei dydį, taip pat ankstesnių laikotarpių patikslinimai |
| Mokėjimas | Vienas mokėjimas kilmės šalies mokesčių administratoriui, kuris jį paskirsto |
Deklaracijos forma nustatyta Komisijos įgyvendinimo reglamento (ES) 2020/194 III priede. Viena eilutė skiriama vienai vartojimo šaliai pagal tarifą. To paties laikotarpio kreditinės sąskaitos faktūros įskaitomos; ankstesnį ketvirtį deklaruoto pardavimo kreditinė sąskaita pateikiama kaip to ketvirčio patikslinimas, o ne kaip neigiama suma dabartiniame laikotarpyje, ir patikslinimai leidžiami per trejus metus (Įgyvendinimo reglamento 282/2011 61 straipsnis).
OSS užsiregistravęs pardavėjas privalo ją naudoti visiems į schemos taikymo sritį patekstantiems tiekimams. Jis negali pasirinkti OSS tik tam tikroms šalims, o kitose registruotis vietos mastu.
IOSS
Importo schema apima prekes, siunčiamas iš trečiųjų šalių tiesiogiai ES vartotojui siuntoje, kurios tikroji vertė neviršija 150 €. Pardavėjas arba kaip prezumuojamas tiekėjas veikianti platforma pardavimo metu priskaičiuoja paskirties šalies PVM ir kas mėnesį jį deklaruoja per IOSS. Mainais už tai siunta išleidžiama per muitinę nerenkant importo PVM iš vartotojo.
Siuntos, kurių vertė viršija 150 €, į IOSS taikymo sritį nepateka. Joms importo PVM ir visi muitai renkami pasienyje įprasta tvarka.
Ne ES įsikūrusiems pardavėjams norint naudotis IOSS paprastai reikia ES įsikūrusio tarpininko. ES įsikūrusi platforma, veikianti kaip prezumuojamas tiekėjas, registruojasi tiesiogiai.
Prezumuojamo tiekėjo taisyklė
PVM direktyvos 14a straipsnis sukuria teisinę fikciją dvejoms situacijoms:
- Platforma tarpininkauja vykdant prekių, importuotų iš trečiųjų šalių siuntoje, kurios vertė neviršija 150 €, nuotolinę prekybą, nepriklausomai nuo to, kas yra tikrasis pardavėjas.
- Platforma tarpininkauja tiekiant prekes ES viduje, kai pardavėjas nėra įsikūręs ES, vartotojui, nepriklausomai nuo vertės ir to, ar prekės kerta sieną.
Abiem atvejais įstatymas vieną faktinį pardavimą traktuoja kaip du tiekimus:
- Pardavėjas – platformai. B2B prekių tiekimas. Prekėms, kurios jau yra ES, šis tiekimas yra neapmokestinamas su teisės į atskaitą atsiradimu pagal 136a straipsnį. Importo atveju jis įvyksta už ES ribų ir jam ES PVM netaikomas.
- Platforma – vartotojui. B2C tiekimas. Platforma priskaičiuoja vartotojo šalies PVM, jį deklaruoja (per IOSS, Sąjungos OSS arba vietos registruojantis) ir sumoka.
Platforma nėra prekių savininkė ir jų fiziškai netvarko. Nepaisant to, antrojo tiekimo atveju ji tampa apmokestinamuoju asmeniu. Sąvoka „tarpininkauja“ apibrėžta Įgyvendinimo reglamento 282/2011 5b straipsnyje: platforma nustato sąlygas, patvirtina mokėjimą iš kliento arba užsako / pristato prekes. Platforma, kuri tik apdoroja mokėjimus, skelbia reklamą arba nukreipia klientus į kitą svetainę, netarpininkauja.
Ace taisyklė netaikoma paslaugoms, taip pat ES įsikūrusių pardavėjų vidaus ar tarpvalstybiniams prekių tiekimams. Tokiais atvejais platforma išlieka agente, o pardavėjas – PVM mokėtoju tiekimui. Tai, ar platforma savo apskaitoje registruoja bendrąsias (gross) ar grynąsias (net) pajamas, yra atskiras klausimas, aptartas straipsnyje Pagrindinis asmuo ar agentas prekyvietėse: bendrosios ar grynosios pajamos.
Ką prideda ViDA
Tarybos direktyva (ES) 2025/516, vadinama „PVM skaitmeniniame amžiuje“ (VAT in the Digital Age – ViDA) paketu, išplečia prezumuojamo tiekėjo koncepciją ir paslaugoms. Trumpalaikio apgyvendinimo nuomos (iki 30 naktų) ir keleivių vežimo kelių transportu paslaugas tarpininkaujančios platformos tampa prezumuojamais tiekėjais, kai paslaugą teikiantis asmuo neapmokestina paslaugos PVM, pavyzdžiui, privatus nuomotojas ar mažas atleistas verslas. Naujoji taisyklė įsigalioja nuo 2028 m. liepos 1 d., o valstybė narė gali atidėti jos taikymą iki 2030 m. sausio 1 d. Nuo 2030 m. liepos 1 d. tuo pačiu paketu suvestinės ataskaitos pakeičiamos sandorio lygio skaitmenine atskaitomybe, o struktūrizuotos e. sąskaitos faktūros tampa numatytuoju standartu ES vidaus B2B sandoriams, kas aptarta E. sąskaitų faktūrų išrašymas ES: reikalavimai pagal šalis.
Apskaitos tvarkymas ir DAC7
242a straipsnis reikalauja, kad bet kuri platforma, tarpininkaujanti vykdant B2C tiekimus (nesvarbu, ar ji yra prezumuojamas tiekėjas, ar ne), saugotų tų tiekimų apskaitos duomenis dešimt metų ir paprašius pateiktų juos elektroniniu būdu. Atskirai DAC7 direktyva (ES) 2021/514 įpareigoja platformas kas sausį teikti savo pardavėjų pajamas kilmės valstybės narės mokesčių administratoriui, o šie jomis keičiasi tarpusavyje. Šios dvi pareigos apima skirtingus duomenis – PVM apskaitą iš vienos pusės ir pardavėjo pajamas iš kitos, tačiau abi kyla iš to paties sandorių žurnalo. Didžioji knyga, kurioje saugomas PVM režimas ir pardavėjo tapatybė kiekvienam sandoriui, aptarnauja abu reikalavimus.
Praktinis pavyzdys
Vartotojas Vokietijoje įsigyja 100 € vertės prekę (kaina be PVM) iš Kinijoje įsikūrusio pardavėjo per prekyvietę, įsikūrusią Lietuvoje. Prekė siunčiama iš sandėlio Lenkijoje, todėl prekės jau yra ES teritorijoje.
| Žingsnis | Tiekimas | PVM traktavimas |
|---|---|---|
| 1 | Kinijos pardavėjas → Lietuvos prekyvietė | Preziumuojamas B2B tiekimas, neapmokestinamas pagal 136a straipsnį. PVM neskaičiuojamas. Kadangi prekės sandėliuojamos Lenkijoje, pardavėjas turi deklaruoti tiekimą Lenkijoje, tačiau be PVM. |
| 2 | Lietuvos prekyvietė → Vokietijos vartotojas | Preziumuojamas B2C nuotolinis pardavimas. Prekyvietė priskaičiuoja Vokietijos PVM 19 % тарифу: 19,00 €. |
| 3 | Prekyvietės OSS deklaracija | 100 € apmokestinamoji vertė ir 19,00 € PVM parodomi prekyvietės ketvirtinėje Sąjungos OSS deklaracijoje Vokietijos skiltyje, pateiktoje Vokietijai per Lietuvos mokesčių administratorių (VMI). |
| 4 | Prekyvietės komisiniai | Prekyvietės komisiniai mokėjimai Kinijos pardavėjui yra B2B paslauga ne ES verslo subjektui, nepatekstanti į ES PVM taikymo sritį pagal 44 straipsnį. |
Jeigu tuo tarpu tas pats daiktas būtų siunčiamas iš Kinijos vienoje siuntoje, 1 žingsnis būtų tiekimas už ES ribų, 2 žingsnis būtų IOSS pardavimas, o 19,00 € būtų deklaruojami kas mėnesį per IOSS. Jei pardavėjas būtų įsikūręs Vokietijoje, prezumuojamo tiekėjo taisyklė nebūtų taikoma apskritai; Vokietijos pardavėjas pats taikytų savo PVM, o prekyvietė išrašytų sąskaitą faktūrą tik savo komisiniams.
Vartotojas visais atvejais sumoka 119 €. Keičiasi tik tai, kas ir kuriai institucijai yra skolingas 19 € ir kokioje deklaracijoje tai parodoma.
Kaip „Nordlet“ tai išsprendžia ir deklaruoja
„Nordlet“ PVM sprendimą laiko sandorio duomenų dalimi, o ne skaičiavimu, kuris atliekamas sąskaitos išrašymo metu ir vėliau pamirštamas.
Sprendimas. POST /v1/reference/vat/resolve priima partnerio arba kliento šalies kodą, supplyType (goods – prekės, services – paslaugos arba digital – skaitmeninės), datą bei situacijos vėliavėles: belowDistanceSalesThreshold, facilitatedByMarketplace (parduodate per prezumuojamo tiekėjo platformą), actingAsMarketplace (jūs esate platforma), sellerEstablishedInEu ir importedConsignmentValueEur. Ji grąžina scheme, vatCountryCode, reverseCharge, deemedSupplier ir zeroRated vėliavėles, paskirties šalies tarifų meniu, PVM direktyvos straipsnį, kuriuo remiasi sprendimas, bei pastabas. Pavyzdyje minėta prekyvietė gauna oss_union su vatCountryCode: "DE" ir deemedSupplier: true; pardavėjo pusė gauna marketplace_deemed, taikant 0 % tarifą pagal 136a straipsnį. Praleidus ribinės vertės vėliavėlę, variklis pats perskaito veikiančias 10 000 € apyvartos sumas iš didžiosios knygos.
Dokumentai. Pardavimo sąskaitose faktūrose nurodoma vatScheme, vatCountryCode ir deemedSupplier. El. prekybos užsakymai turi shipToCountryCode ir marketplace, o orders/fulfill išsprendžia traktavimą pagal pristatymo šalį ir užpildo sąskaitos juodraštį. PDF faile atspausdinamas schemos reikalaujamas teucinis tekstas.
Deklaracijos. POST /v1/declarations/eu/oss/compute su { year, quarter } suformuoja Sąjungos deklaraciją pagal III priedo šabloną: eilutes pagal vartojimo valstybę narę, tarifo tipą ir dydį, įskaitant įskaitytas kreditines sąskaitas bei corrections masyvą ankstesnio ketvirčio sąskaitų faktūrų kreditinėms sąskaitoms. POST /v1/declarations/eu/ioss/compute su { year, month } atlieka tą patį IOSS pardavimams. Abi komandos įspėja apie neįstatyminius tarifus, dokumentus be vartojimo šalies ir nesusietas kreditines sąskaitas.
Ribinė vertė. POST /v1/declarations/eu/distance-sales-threshold/get pateikia einamųjų ir praėjusių metų tarpvalstybinių B2C apyvartų sumas, informaciją, ar įmonė vis dar neviršija 10 000 € ribos, bei likutinį limitą.
Pardavėjo pusės apskaita platformai, įskaitant tai, kas skolingą kiekvienam pardavėjui tarp mokėjimo ir išmokėjimo, aprašyta Prekyvietės pardavėjų subregistrai: pajamos ir mokėtinos sumos. Šalių tarifai ir jų pakeitimai pasiekiami per reference/eu-vat-rates/list, o visa schemų lentelė pateikta ES PVM variklio vadove.
D.U.K.
Ar platforma privalo naudoti OSS?
Ne. OSS yra pasirinktinė. Prezumuojamu tiekėju esanti platforma vietoj to gali registruotis PVM mokėtoja kiekvienoje vartojimo valstybėje narėje ir teikti vietines deklaracijas ten. Praktiškai OSS yra paprastesnė bet kuriam pardavėjui, turinčiam vartotojų daugiau nei dviejose ar trijose šalyse, o pardavėjui pasirinkus šią sistemą, jis privalo naudoti OSS visiems schemos taikymo skričiai priklausantiems tiekimams.
Ar prezumuojamo tiekėjo taisyklė taikoma paslaugoms, parduodamoms per platformą?
Pagal dabartines taisykles – ne. 14a straipsnis apima tik prekes. Atskira prezumpcija Įgyvendinimo reglamento 282/2011 9a straipsnyje traktuoja platformą kaip elektroniniu būdu teikiamų paslaugų tiekėją, nebent ji sąskaitoje faktūroje ir sutartyje aiškiai nurodo tikrąjį paslaugos teikėją. ViDA įtraukia trumpalaikį apgyvendinimą ir keleivių vežimą nuo 2028 m.
Ką skaičiuoja 10 000 € ribinė vertė?
Tarpvalstybinius B2C prekių ir TBE paslaugų pardavimus vartotojams kitose valstybėse narėse, sumuotus visoje ES, atskaičius PVM. Vidaus sandoriai, B2B sandoriai ir bendrosios paslaugos neįskaičiuojami. Ši ribinė vertė tikrinama tiek einamiesiems, tiek praėjusiems kalendoriniams metams ir yra prieinama tik vienoje valstybėje narėje įsikūrusiam pardavėjui.
Kas nutinka siuntai, kurios vertė viršija 150 €?
Ji nepateka į IOSS taikymo sritį. Importo PVM ir, jei taikoma, muitas renkami pasienyje. Importo prezumuojamo tiekėjo taisyklė taip pat baigiasi ties 150 €. Prekėms, kurios jau yra ES viduje, prezumuojamo tiekėjo taisyklė vertės apribojimų neturi.
Ar praėjusio ketvirčio kreditinę sąskaitą galima įtraukti į šio ketvirčio OSS deklaraciją?
Ne kaip neigiamą eilutę. III priedo šablonas reikalauja ją pateikti kaip pirminio laikotarpio patikslinimą, nurodant šalį, metus ir ketvirtį. „Nordlet“ kreditinę sąskaitą, nurodančią ankstesnio laikotarpio sąskaitą faktūrą, automatiškai perkelia į corrections masyvą ir pažymi be nuorodos esančias kreditines sąskaitas, kad jas būtų galima susieti.